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Rétroactivité et rétrospectivité : les subtilités du droit fiscal à l’épreuve de la vie des entreprises

Véronique Bied-Charreton,

Directrice de la législation fiscale

Ministère des Finances et des Comptes publics

Pour tout fiscaliste constitutionnaliste (spécialité qui tend à se développer ces dernières années…), rétroactivité et rétrospectivité de la loi fiscale n’ont rien à voir.

Preuve en est que l’une est quasiment prohibée par le juge constitutionnel alors que la seconde était devenue, jusqu’il y a peu, l’entrée en vigueur habituelle des mesures relatives aux entreprises, qu’elles soient taxées à l’impôt sur le revenu (IR) ou à l’impôt sur les sociétés (IS).

Pour bien comprendre la différence entre ces deux notions, il faut partir du fait générateur de l’impôt : événement qui constate la dette d’impôt du contribuable. À l’IR, le fait générateur est la détention du revenu au 31 décembre ; à l’IS c’est la date de clôture de l’exercice comptable de l’entreprise. Ainsi, pour une entreprise à l’IR ou à l’IS dont l’exercice coïncide avec l’année civile, si la modification fiscale entre en vigueur le 1er janvier qui suit sa clôture, elle sera rétroactive, si elle entre en vigueur le 30 décembre qui la précède, elle sera rétrospective.

Ainsi, si le 30 mars N, l’entreprise réalise une plus-value mobilière, le régime d’imposition de cette dernière pourra sans difficulté être modifié par la loi de finances N+1 publiée le 28 décembre N. C’est ce que l’on appelle la rétrospectivité de la loi fiscale.

En revanche, si ce même régime était modifié par une loi qui entrerait en vigueur tout début janvier N+1, il tomberait en pleine rétroactivité fiscale, systématiquement censurée par le juge constitutionnel à deux exceptions près : soit dans le cadre d’une validation législative à condition de préserver les contentieux en cours et d’être justifiée par un intérêt général incontesté, l’intérêt financier pour l’Etat n’étant pas reconnu comme suffisant à lui seul ; soit lorsqu’elle évite des comportements d’optimisation ou d’attentisme qui ne manqueraient pas de se produire une fois la mesure sur la place publique, avant que la loi ne soit définitivement adoptée en fin d’année. Le juge constitutionnel autorise alors une entrée en vigueur rétroactive, aux exercice clos à compter de la date par exemple, du conseil des ministres adoptant la loi de finances. Encore que cette rétroactivité ne le soit que pour les entreprises clôturant entre le 15 septembre et l’entrée en vigueur de la loi de finances.

Or, l’insécurité juridique est la même pour l’entreprise, qu’il s’agisse de rétrospectivité ou de rétroactivité puisqu’au moment où elle réalise son opération, elle n’a jamais de certitude sur le traitement fiscal qui lui sera réservé en loi de finances.

C’est pourquoi à l’occasion de la réunion du 1er décembre 2014 des membres du comite « Place de Paris 2020 », Michel Sapin a rendu publique une charte qui engage le gouvernement : désormais, les mesures fiscales d’initiative gouvernementale s’appliqueront de manière prospective aux exercices ouverts à compter de la publication de la loi.

Mais comme rien n’est jamais simple en fiscalité, cette nouvelle règle connaît une exception : les mesures favorables aux entreprises pourront rester rétrospectives...

Lien pour consulter la charte sur la nouvelle gouvernance fiscale : .