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Chapitre 2 : régime d'intégration fiscale

AVERTISSEMENT

À ce stade, les pistes de réflexion présentées dans ce chapitre ne constituent pas des scénarios de réforme du gouvernement. Ces pistes sont uniquement destinées à recueillir un avis en opportunité sur de possibles évolutions, qui devront être précisées, dans un second temps, au vu notamment d’une analyse juridique en cours.

Le régime actuel

En assimilant les membres d'un groupe à un redevable unique de l'impôt sur les sociétés (IS), le régime français de l'intégration fiscale vise à assurer la neutralité de l'IS au regard des choix d'organisation des entreprises. En d'autres termes, l’activité d’un groupe comprenant plusieurs filiales est appréhendée fiscalement d'une manière analogue à celle qui aurait résulté d'une organisation reposant sur une société unique comprenant plusieurs établissements.

Le régime de l'intégration fiscale, dans lequel la société mère doit détenir directement ou indirectement au moins 95 % du capital des filiales pour pouvoir les intégrer à son groupe, repose à la fois sur un mécanisme de compensation des bénéfices et des déficits individuels des membres du groupe et sur plusieurs retraitements visant à neutraliser certaines opérations intragroupe (ou atténuer la charge fiscale correspondante) :

  • application d'une quote-part de frais et charges (QPFC) de 1 % (au lieu de 5 %) sur les dividendes intra-groupe éligibles au régime « mère-fille »(1) ;
  • neutralisation des dividendes intragroupe non éligibles au régime « mère-fille » ;
  • neutralisation des plus ou moins-values intragroupe de cession d'immobilisations (avec corrélativement réintégration des suppléments d'amortissements (2) pratiqués par la société cessionnaire d'un bien amortissable) ;
  • neutralisation des provisions intragroupe pour dépréciation ou pour risques ;
  • neutralisation des abandons de créances et subventions intragroupes et possibilité de facturer les ventes intragroupes de prestations de services et de biens autres que des immobilisations à leur prix de revient (sans devoir constater une subvention) ;
  • retraitements spécifiques concernant la déduction des charges financières : dispositif anti sous-capitalisation, « rabot » sur les charges financières nettes et dispositif dit « Charasse » de réintégration forfaitaire de charges financières en cas d'acquisition des titres d'une société qui devient membre du même groupe fiscal que l'acquéreur, lorsque cet acquéreur et la société acquise sont sous contrôle commun.

Enfin, le régime de l'intégration fiscale ne concerne que les entreprises soumises à l'IS en France, ce qui a été validé par la Cour de justice de l'Union européenne (CJUE) pour ce qui relève de la compensation des profits et des pertes.

(1) Régime optionnel qui exonère d'IS les dividendes reçus par les sociétés mères de leurs filiales (détention à hauteur de 5 % au moins du capital), sous réserve de la taxation d'une quote-part de frais et charges (QPFC) fixée forfaitairement à 5 % du montant des dividendes exonérés (articles 145 et 216 du code général des impôts).

(2) Amortissements calculés sur le montant de la plus-value intragroupe neutralisée.

La nécessité de réformer le régime

La cohérence de ce régime a été récemment mise à mal par plusieurs arrêts de la CJUE, qui a jugé comme étant contraire à la liberté d'établissement le fait de réserver la neutralisation de la QPFC afférente aux dividendes provenant de filiales membres du groupe, à l'exclusion des dividendes distribués par des filiales établies dans un autre Etat membre de l'Union européenne qui, si elles avaient été établies en France, auraient rempli les conditions pour être membres du groupe. Cela a conduit à devoir supprimer cette neutralisation en y substituant une QPFC à un taux réduit de 1 % sur les seuls dividendes intra-groupe éligibles au régime « mère-fille ». Les autres dividendes, non éligibles à ce régime, continuent en revanche d'être neutralisés lorsqu'ils sont versés entre sociétés membres du groupe.

Par ailleurs, le Conseil des prélèvements obligatoires a estimé que « la question de la compatibilité des principaux mécanismes de neutralisation se pose [...] avec force » (3), soulignant également l'insécurité juridique qui en résultait pour les acteurs concernés.

Ainsi, si le mécanisme de compensation des bénéfices et déficits des membres du groupe fiscal ne soulève pas de critique sur le plan juridique (4), des doutes subsistent quant à la compatibilité des différents retraitements opérés sur le résultat d'ensemble du groupe au regard du droit de l'Union européenne ou du droit constitutionnel.

Dans ce contexte, il paraît nécessaire de conduire une réflexion d'ensemble sur le devenir du régime de l'intégration fiscale de manière à réduire l'insécurité juridique perçue par les différents acteurs concernés, tant du point de vue des entreprises que des finances publiques.

Les pistes de réforme envisagées

A. Périmètre d'intégration

Le régime de l'intégration fiscale a été réformé à deux reprises pour tenir compte de la jurisprudence de la CJUE concernant les contraintes pesant sur le choix du périmètre d'intégration fiscale. Tout d'abord, le refus d’intégrer fiscalement des sous-filiales françaises détenues par l’intermédiaire d’une filiale étrangère a été jugé comme portant une atteinte disproportionnée à la liberté d'établissement (5), ce qui a conduit à autoriser la formation d'un groupe fiscal dans ce type de situation (groupe fiscal « Papillon »). Par la suite, le refus d'autoriser l’intégration de sociétés sœurs françaises détenues par une société mère établie dans un autre État membre a conduit le législateur à permettre aux sociétés sœurs filiales d'une société mère européenne de constituer entre elles un groupe intégré (groupe « horizontal »).

En revanche, la CJUE n’a pas remis en cause le principe de non intégration des filiales étrangères (6), si bien que, désormais, les règles applicables concernant le choix du périmètre d'intégration fiscale paraissent ne plus soulever de difficulté au regard de leur compatibilité avec le droit de l'Union européenne.

(3) CPO, Adapter l'impôt sur les sociétés à une économie ouverte, décembre 2016.

(4) CJUE, 2 septembre 2015, Groupe Steria SCA.

(5) CJUE, 27 novembre 2008, Papillon.

(6) CJUE, 25 février 2010, X Holding BV.